Допомога на лікування: варіанти та податкові наслідки

Податкове законодавство дозволяє роботодавцю надавати працівнику матеріальну допомогу на лікування і при цьому не нараховувати ПДФО та військовий збір (див. також ІПК ДПС від 18.09.2019 р. № 290/6/99-00-04-07-03-15/ІПК на с.58). Варіанти надання такої допомоги можуть бути різними і кожен з них має свої податкові особливості. Якщо виходити з положень ПКУ, то можна виокремити такі варіанти (див. таблицю):

• допомога на лікування та медичне обслуговування (пп.165.1.19);

• разова благодійна допомога нецільо­вого характеру (пп.170.7.3);

• цільова благодійна допомога на лікування (пп.170.7.4).

Розглянемо ці варіанти докладніше.

Допомога на лікування та медичне обслуговування

Про цей вид допомоги йдеться у пп.165.1.19 ПКУ, яким визначено умови невключення сум такої допомоги до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку: «Кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на лікування та медичне обслуговування платника податку або члена сім’ї фізичної особи першого ступеня споріднення, дитини, яка перебуває під опікою або піклуванням платника податку, за умови документального підтвердження витрат, пов’язаних із наданням зазначеної допомоги (у разі надання коштів), у тому числі, але не виключно, для придбання ліків, донорських компонентів, протезно-ортопедичних виробів, виробів медичного призначення для індивідуального користування інвалідів, за рахунок коштів благодійної організації або його роботодавця, … за наявності відповідних підтвердних документів, крім витрат, що компенсуються виплатами з фонду загальнообов’язкового державного соціального медичного страхування».

Отже, згадана у пп.165.1.19 допомога має цільовий характер, адже надається на конкретну мету, яка має бути підтверджена документально.

При цьому розмір допомоги не обмежується, тобто пільга з ПДФО та військового збору діє незалежно від розміру допомоги. Також немає значення, де проводиться лікування — в Україні чи за її межами (див. ІПК ДФС від 10.07.2018 р. № 3055/6/99-99-13-02-03-15/ІПК на с.39).

Умови застосування пп.165.1.19 ПКУ наведено в Узагальнюючій консультації(1). В ній зазначено, зокрема, що цей підпункт може бути застосований роботодавцем як до, так і після (тобто за фактом) лікування або медичного обслуговування. Тобтопрацівник може надати роботодавцю такі документи й отримати допомогу без оподаткування не обов’язково очікуючи закінчення всього курсу лікування. І це буде цілком правомірно.

Якщо необхідно здійснити попередню оплату лікування чи обслуговування, то підтвердними є документи, що доводять цільовий характер надання допомоги. Якщо ж допомога надається вже після надання послуг фізичній особі, то підтвердними є документи, які доводять факт лікування або медичного обслуговування. В Узагальнюючій консультації було вказано, які саме документи можна вважати підтвердними:

• документи, що підтверджують потребу фізичної особи — платника податку в лікуванні та медичному обслуговуванні (зокрема, наявність та характеристики хвороби, травми, отруєння, патологічного стану платника податку). У зв’язку з цим варто пригадати також лист ДПАУ від 02.07.2004 р. № 4168/К/17-3115, в якому було зазначено, що до числа таких документів належать довідки, виписки з амбулаторних карт, рецепти;

• документи про надання послуг, які ідентифікують постачальника послуг і платника податку, якому надаються такі послуги, обсяги та вартість таких послуг: договори, платіжні та розрахункові документи, акти надання послуг, інші відповідні документи залежно від необхідного лікування або медичного обслуговування, хвороби (див. ІПК ДФС від 10.07.2018 р. № 3055/6/99-99-13-02-03-15/ІПК на с.39).

Необхідними документами також є заява працівника з обґрунтуванням причин надання допомоги та відповідний  наказ (розпорядження) керівника підприємства.

Оскільки у пп.165.1.19 ПКУ не встановлено граничний неоподатковуваний розмір для такої допомоги, надавати її можна в межах тих сум, які вказані у відповідних підтвердних документах.

Таким чином, якщо працівнику надано допомогу з дотриманням вищевказаних вимог, то така сума допомоги не оподатковується ПДФО.

У формі № 1ДФ сума такої допомоги відображається з ознакою доходу «143». Податковий агент повинен вказати лише нараховану та виплачену суму допомоги, тобто заповнити графи 3а та 3. Графи 4а та 4 (суми нарахованого та утриманого податку) не заповнюються.

Якщо ж допомога на лікування надана з порушенням вимог пп.169.1.19 ПКУ (наприклад, відсутні підтвердні документи), то така допомога є додатковим благом і має оподатковуватися ПДФО та військовим збором. У формі № 1ДФ її слід вказувати з ознакою доходу «127» (див. ІПК ДПС від 18.09.2019 р. № 290/6/99-00-04-07-03-15/ІПК на с.58).

На суму допомоги на лікування, наданої працівникам, ЄСВ не нараховується, адже у п.14 р.І Переліку № 1170(2) згадана «матеріальна допомога разового характеру, що надається окремим працівникам… на оплату лікування…».

Разова допомога нецільового характеру

Іншим варіантом надання працівнику допомоги на лікування може бути надання разової допомоги нецільового характеру.

Кількість виплат такої допомоги протягом року не обмежується. Однак з метою оподаткування все ж таки слід враховувати розмір наданої протягом року разової допомоги. Для звільнення такої допомоги від оподаткування ПДФО та військовим збором необхідно виконати умови, наведені у пп.170.7.3 ПКУ. А саме — не оподатковується допомога у розмірі, що сукупно за рік не перевищує суми граничного розміру доходу, який дає право на застосування податкової соціальної пільги, тобто у 2019 році — 2690 грн.

Попри те, що неоподатковуваний розмір допомоги залежить від показника, пов’язаного із застосуванням податкової соціальної пільги, для застосування пп.170.7.3 не важливо, чи має отримувач допомоги право на застосування податкової соціальної пільги.

Така допомога надається на підставі заяви працівника, в якій працівник може вказати причину звернення за допомогою. При цьому жодних підтвердних документів щодо напряму використання допомоги йому надавати не потрібно. У листі ПФУ від 08.02.2012 р. № 2929/03-30 вказувалося, що змістом заяви особи або змістом наказу, в яких зазначено підставу для надання матеріальної допомоги, підтверджується її разовий характер.

Можливість надання такої допомоги із застосуванням пільги, передбаченої в пп.170.7.3 ПКУ, абсолютно не залежить від того, чи отри­мував працівник допомогу від роботодавця у звітному році відповідно до пп.165.1.19 ПКУ. Тобто працівник може отримати обидва види допомоги без сплати ПДФО та військового збору.

Якщо сума наданої допомоги перевищує граничний розмір, то оподаткуванню у джерела виплати підлягає сума перевищення. Тобто роботодавець як податковий агент повинен включити суму перевищення до бази оподаткування ПДФО та військовим збором.

У формі № 1ДФ така допомога вказується з ознакою доходу «169». При цьому слід відображати всю суму допомоги, а не лише ту її частину, з якої утримано ПДФО.

Крім того, в пп.170.7.3 ПКУ зазначено, що у разі отримання нецільової благодійної допомоги від фізичної чи юридичної особи платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію із зазначенням її суми, якщо загальна сума отриманої нецільової благодійної допомоги протягом звітного податкового року перевищує її граничний розмір.

Допомога разового характеру фізичним особам не підлягає включенню до бази нарахування єдиного внеску незалежно від її цільового призначення. Підстави для цього передбачено в п.14 р.І Переліку № 1170 (див. також лист ПФУ від 26.07.2011 р. № 15280/ 03-20).

Цільова благодійна допомога на лікування

Податкові наслідки надання такої допомоги визначено у пп.«а» пп.170.7.4 ПКУ. Зокрема, не включається до оподатковуваного доходу цільова благодійна допомога, що надається:

«а)  закладу охорони здоров’я для компенсації вартості платних послуг з лікування платника податку або члена його сім’ї першого ступеня споріднення, інваліда, дитини-інваліда або дитини, в якої хоча б один із батьків є інвалідом; … , у тому числі  для придбання ліків (донорських компонентів, протезно-ортопедичних виробів, виробів медичного призначення для індивідуального користування інвалідів) у розмірах, що не перекриваються виплатами з фонду загальнообов’язкового державного соціального медичного страхування, крім витрат на косметичне лікування або косметичну хірургію…;

протезно-ортопедичним підприємствам, реабілітаційним установам для компенсації вартості платних реабілітаційних послуг, технічних та інших засобів реабілітації,  наданих платнику податку, визнаному в установленому порядку інвалідом, або його дитині-інваліду, у розмірах, що не перекриваються виплатами з бюджетів і фонду загальнообов’язкового державного соціального медичного страхування».

Тобто ключовою відмінністю цієї допомоги є факт перерахування коштів на рахунок закладу охорони здоров’я для компенсації вартості платних послуг чи протезно-ортопедичним підприємствам, реабілітаційним установам за надані послуги(3). Безпосередньо працівнику така допомога у вигляді коштів не надається.

Надавачами зазначеної допомоги за умовами пп.170.7.4 можуть бути резиденти — юридичні особи.

Допомога може надаватися у будь-якій сумі (вартості).

Факт надання допомоги на лікування за умовами пп.169.1.19 ПКУ ніяким чином не обмежує надання допомоги і на підставі пп.170.7.4 без утримання ПДФО та військового збору.

У формі № 1ДФ така допомога відображається з ознакою доходу «169». При цьому розмір допомоги відображається в графах 3 та 3а, а графи 4 та 4а прокреслюються.

На підставі п.13 р.II Переліку № 1170 ЄСВ на суму такої допомоги не нараховується.

Таблиця. Види допомоги, наданої працівнику на лікування        

№ з/п

Вид
допомоги

Утримання ПДФО
та військо-
вого збору

Норма ПKУ

Ознака
доходу
у формі
№ 1ДФ

Нараху-
вання ЄСВ

Примітки

1

Допомога на лікування та медичне обслуговування

1.1

за наявності підтвердних документів 

ні

пп.165.1.19

143

ні

розмір допомоги
не обмежується

1.2

за відсутності підтвердних документів

так

127

оподатковується
вся сума наданої
допомоги

2

Разова благодійна допомога нецільового характеру

2.1

у сумі, що не перевищує неоподатковуваний розмір*

ні

пп.170.7.3

169

ні

підтвердні документи не потрібні 

2.2

у сумі, що перевищує неоподатковуваний розмір*

так

127

оподатковується сума перевищення

*Граничний розмір доходу, який дає право на застосування податкової соціальної пільги
(у 2019 р. — 2690 грн.)

3

Цільова благодійна допомога на лікування

3.1

за умов дотримання цільового призначення і наявності підтвердних документів

ні

пп.170.7.4 

169

ні

перераховується на рахунок закладу охорони здоров’я для компенсації вартості платних послуг з лікування платника податку або члена його сім’ї першого ступеня споріднення

3.2

в інших випадках

так

127

оподатковується вся сума наданої допомоги


(1)Узагальнююча податкова консультація щодо окремих питань оподаткування податком на доходи фізичних осіб сум допомоги на лікування та медичне обслуговування платника податку за кордоном за рахунок благодійної організації, затверджена наказом Міндоходів України від 10.04.2014 р. № 235.

(2)Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок кош­тів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. № 1170.

(3)Про оплату роботодавцем вартості виробів та послуг із слухопротезування працівниці-інваліда див. у листі ДФС від 01.10.2015 р. № 20869/6/99-99-17-03-03-15.