Спори з ДФС: які рішення оскаржуються в суді

Захист порушених прав у судовому порядку на сьогодні є тривалим процесом, який потребує значних коштів та кропіткої підготовки. Але цей спосіб вирішення конфлікту є найефективнішим і остаточним. В умовах судової реформи зазнав змін і порядок судового вирішення спорів між платниками податків та податковими органами. Ми починаємо цикл статей, в яких розповімо про порядок оскарження рішень податкових органів в суді. Цей матеріал присвячений тому, які саме рішення можна оскаржувати в судовому порядку та у які строки.

Право платника на оскарження

Одним із прав платника податків, закріплених в ст.17 ПКУ, є право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб), у тому числі індивідуальну податкову консультацію, яка йому надана, а також узагальнюючу податкову консультацію (пп.17.1.7 ПКУ).

Отже, із наведеної норми Кодексу випливає, що платник податків у випадку незгоди з контролюючим органом має право оскаржити:

• рішення. Це так зване податкове повідомлення-рішення, тобто письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов’язок платника податків сплатити суму грошового зобов’язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених ПКУ та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внес­ти відповідні зміни до податкової звітності (пп.14.1.157 ПКУ);

• індивідуальну податкову консультацію.Це роз’яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій (пп.14.1.1721 ПКУ);

• узагальнюючу податкову консультацію. Це оприлюднення позиції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що склалася за результатами узагальнення індивідуальних податкових консультацій, наданих контролюючими органами платникам податків, та/або у разі виявлення обставин, що свідчать про неоднозначність окремих норм такого законодавства (пп.14.1.173 ПКУ).

Стосовно рішень контролюючих органів ПКУ передбачає два види оскаржень, про що зазначено у пп.14.1.7 ПКУ, а саме, оскарження платником податку податкового повідомлення-рішення про визначення сум грошового зобов’язання платника податків або будь-якого рішення контролюючого органу в порядку і строки, які встановлені ПКУ за процедурами адміністративного оскарження(1), або в судовому порядку.

Щодо оскарження узагальнюючих та індивідуальних податкових консультацій, то відповідно до п.53.2 ПКУ у судовому порядку платник податків може оскаржити саме наказ, яким затверджено узагальнюючу податкову консультацію, або надану платнику податків індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, якщо на думку платника податків відповідна консультація суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Слід звернути увагу, що ПКУ передбачає два варіанти оскарження рішень контролюючого органу — адміністративний або судовий. Порядок судового оскарження визначено нормами КАСУ(2). А строки оскарження передбачено нормами як ПКУ, так і КАСУ.

Податкові повідомлення- рішення

Серед скарг платників податків перше місце за кількістю посідають скарги на податкові повідомлення-рішення. Якщо платник податку вважає, що податковий орган неправильно визначив суму грошового зобов’язання і тому не згоден із податковим повідомленням-рішенням, він має право оскаржити його в адміністративному порядку згідно з ст.56 ПКУ або до суду. При цьому рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, вже не може бути оскаржене в адміністративному порядку.

Зважаючи на строки давності, визначені ст.102 ПКУ, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов’язання у будь-який момент після отримання такого рішення (п.56.18 ст.56 ПКУ). З урахуванням змісту ст.102 ПКУ цей строк становить 1095 днів з дня отримання платником податку оскаржуваного рішення. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов’язання вважається не­узгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Водночас п.56.19 ст.56 ПКУ передбачено, що у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов’язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до п.56.17 ст.56 ПКУ.

Отже, п.56.19 встановлює місячний строк оскарження податкових повідомлень-рішень з дня, що наступає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження. Такий строк є несправедливим, оскільки платник податків, який скористався процедурою адміністративного оскарження, значно скорочує строк на судове оскарження податкового повідомлення-рішення.

У свою чергу абз.1 ч.4 ст.122 КАСУ передбачено, що у випадку коли законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов’язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб’єкта владних повноважень. Аналогічна норма містилась в ч.4 ст.99 КАСУ в редакції, що діяла до 15.12.2017 р., але зі строком в один місяць.

Аналіз п.56.18, п.56.19 ПКУ та абз.1 ч.4 ст.122 КАСУ вказує на те, що вони по-різному регулюють строк судового оскарження податкових повідомлень-рішень, тобто наведені норми суперечать одна одній. По-перше, встановлено різні строки оскарження, а саме: 1095 днів, 1 місяць та 3 місяці. По-друге, по-різному починається перебіг строку оскарження. У першому випадку строк оскарження починається з дня отримання платником податку оскаржуваного рішення, а в другому — з дня, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження. А це день отримання остаточного рішення центрального органу, яким є ДФС.

Зазначену колізію було вирішено Вищим адміністративним судом України (ВАСУ) в листі від 01.11.2011 р. № 1935/11/13-11, в якому зазначено, що «при розв’язанні розглядуваної законодавчої колізії суди повинні виходити з мотивів, викладених у листі Вищого адміністративного суду України від 10.02.2011 р. № 203/11/13-11. Зокрема, слід керуватися пунктом 56.21 статті 56 Податкового кодексу України. Цією нормою встановлено, що у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

У розглядуваній ситуації при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов’язань суди повинні вирішувати питання на користь платника податків і застосовувати пункт 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, який передбачає більш тривалий строк для звернення до суду (1095 днів), ніж пункт 56.19 цієї ж статті (один місяць)».

Надалі ВАСУ підтвердив свою позицію щодо застосування тривалішого строку оскарження в 1095 днів у постанові від 10.02.2015 р. у справі № 826/10800/14. Сподіваймося, що і Верховний Суд поділятиме позицію попередньої касаційної інстанції.

Але слід пам’ятати, що згідно з п.57.3 ст.57 ПКУ платник податків зобов’язаний сплатити нараховану суму грошового зобов’язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. У разі оскарження рішення контролюючого органу про нарахування суми грошового зобов’язання платник податків зобов’язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, що настають за днем такого узгодження. За змістом п.56.17 ст.56 ПКУ день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов’язання платника податків.

Отже, щоб сума грошового зобов’язання не вважалась узгодженою, платникам податків слід після отримання податкового повідомлен-
ня-рішення оскаржити його до суду чи в адміністративному порядку впродовж наступних 10 ка­­лендарних днів, а не розтягувати підготовку скарги до 1095 днів. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов’язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили (п.56.18 ст.56 ПКУ). Інакше у платника податків виникає податковий борг і йому направляється податкова вимога відповідно до ст.59 ПКУ, що дає право податковому органу на подальший арешт активів (податкову заставу) платника та примусовий їх продаж з метою погашення податкових зобов’язань.

Відповідно до ч.1 ст.19 КАСУ, юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових спорах фізичних чи юридичних осіб із суб’єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження. Таким чином, податкове повідомлення-рішення як правовий акт індивідуальної дії оскаржується до адмі-
ністративного суду у строки, визначені п.56.18 ст.56 ПКУ, та у порядку, передбаченому КАСУ.

Рішення про застосування фінансових санкцій

За порушення суб’єктами господарювання вимог Закону № 481/95(3) податкові органи застосовують фінансові санкцій у вигляді штрафів, що передбачені у ст.17 цього Закону. Умови застосування фінансових санкцій визначені Порядком № 790(4). Рішення про застосування фінансових санкцій приймає керівник або заступник податкового органу, що видав відповідну ліцензію. Якщо фінансові санкції застосовуються податковим органом в результаті проведеної ним перевірки, то рішення про застосування фінансових санкцій складається у формі, визначеній у додатку до цього Порядку. В інших випадках податковий орган складає податкове повідомлення-рішення.

Рішення про застосування фінансових санкцій може бути оскаржено у місячний термін в установленому законодавством порядку (п.13 Порядку № 790). Водночас, у разі невиконання суб’єктом підприємницької діяльності рішення про застосування фінансових санкцій протягом 30 днів після його отримання, сума санкцій стягується на підставі рішення суду (п.10 Порядку). Рішення про застосування фінансових санкцій є індивідуальним актом відповідно до п.1 ч.1 ст.19 КАСУ. Скарги на такі рішення підсудні адміністративним судам.

На відміну від ПКУ Порядок № 790 не передбачає умови зупинки виконання рішення про застосування фінансових санкцій у разі його оскарження до суду. А тому в судах, зазвичай, з’являється дві справи, що стосуються одного рішення. Одна справа за позовом платника податків про оскарження рішення про застосування фінансових санкцій, а друга — за позовом податкового органу про стягнення сум санкцій з платника податків за цим же рішенням. За таких обставин рекомендуємо платникам податків у справі за позовом податкового органу подати клопотання про зупинення провадження у даній справі до вирішення справи за позовом платника податків. На підставі п.3 ч.1 ст.236 КАСУ суд зупиняє провадження у справі в разі неможливості розгляду цієї справи до вирішення іншої справи, що розглядається в порядку конституційного, адміністративного, цивільного, господарського чи кримінального судочинства, — до набрання законної сили судовим рішенням в іншій справі. Крім того, відповідно до абз.3 п.56.18 ст.56 ПКУ при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов’язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили. В свою чергу, виходячи зі змісту абз.2 п.56.15 ст.56 ПКУ, якщо сума грошового зобов’язання є неузгодженою, то податкові вимоги з податку, що оскаржується, платнику податку не надсилаються.

Згідно з ч.4 ст.78 КАСУ обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини. Це означає, що після набрання чинності постанова суду у справі за позовом платника податку про оскарження рішення є доказом обставин у справі за позовом податкового органу про стягнення фінансових санкцій.

Пунктом 6 Порядку № 790 визначені також інші органи, що уповноважені приймати рішення про застосування фінансових санкцій за ст.17 Закону № 481/95, наприклад, керівник (заступник) органу МВС. Але зазвичай ці органи у порядку, передбаченому КпАП, притягають до адміністративної відповідальності посадову особу суб’єкта господарювання і повідомляють про це податковий орган. Отримавши відповідну інформацію податковий орган застосовує фінансові санкції, що передбачені Законом № 481/95, та на підставі пп.54.3.3 ПКУ направляє суб’єкту господарювання податкове повідомлення-рішення. Порядок його оскарження ми розглянули раніше.

Таким чином, рішення податкового органу про застосування фінансових санкцій, передбачених ст.17 Закону № 481/95, може бути оскаржене протягом 30 днів до адміністративного суду згідно з КАСУ.

Постанова про адмінправопорушення

Органи ДФС мають право винести постанову у справі про адміністративне правопорушення у порядку, визначеному КпАП та Інструкцією № 566(5). Адміністративні стягнення накладаються органами податкової служби на фізичних осіб — платників податків або посадових осіб юридичних осіб за правопорушення, передбачені відповідними статтями КпАП.

Згідно з п.3 ч.1 ст.288 КпАП та розділу IV Інструкції № 566 постанову у справі про накладення адміністративного стягнення може бути оскаржено до вищестоящого органу ДФС (вищестоящої посадової особи) в порядку та строки, встановлені КпАП, або до суду в порядку та строки, встановлені КАСУ. Відповідно до ч.1 ст.122 КАСУ позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого КАСУ або іншими законами. Для захисту прав, свобод та інтересів особи КАСУ та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду (ч.3 ст.122 КАСУ). У зв’язку з цим слід застосовувати строки звернення до суду, встановлені ст.289 КпАП, тобто 10 днів з дня винесення постанови.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.20 КАСУ адміністративні справи з приводу рішень, дій чи бездіяльності суб’єктів владних повноважень у справах про притягнення до адміністративної відповідальності підсудні місцевим загальним судам як адміністративним судам.

Нагадуємо, що постанова про притягнення до адміністративної відповідальності, яка набрала законної сили, згідно з ч.4 ст.78 КАСУ є доказом щодо обставин наявності або відсутності порушення податкового законодавства. Тому при подальшому оскарженні податкових зобов’язань ця постанова буде доказом на користь або платника податків, або податкового органу (наприклад, постанова Верховного Суду від 27.02.2018 р. у справі № 808/3146/16).

Податкові консультації

Відповідно до п.53.2 ст.53 ПКУ платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Отже, наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальна податкова консультація оскаржується до окружного адміністративного суду.


(1)Див.: Єфімов О. Від перевірки до оскарження // Скарги до ДФС: практика та результати. Тематичний збірник. — 2019. — Вип.1. — С.12.

(2)Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. № 2747-IV, в редакції Закону № 2147-VIII від 03.10.2017 р.

(3)Закон України від 19.12.95 р. № 481/95-BP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».

(4)Порядок застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», затверджений постановою КМУ від 02.06.2003 р. № 790.

(5)Інструкція з оформлення органами доходів і зборів матеріалів про адміністративні правопорушення, затверджена наказом МФУ від 02.07.2016 р. № 566.

Увага! Голосування!

Обери теми збірників на 2020 рік!
check
Телефонная лилия
комплект 3
комплект 4
Безоплатні заходи
для передплатників