Помилки у податковій накладній: що дає скарга на постачальника?

Податкові накладні, як і раніше, залишаються проблемою для багатьох платників ПДВ. Адже для підтвердження права на податковий кредит покупцеві необхідно отримати «правильну» податкову накладну: зареєстровану в ЄРПН і з реквізитами, заповненими без помилок.

ПКУ передбачено такий механізм впливу на постачальника, як подання скарги (за формою додатка Д8 до декларації з ПДВ). Спробуймо розібратися, наскільки він ефективний сьогодні.

Роль додатка Д8

Покупець має право подати на продавця скаргу за формою додатка Д8 протягом
365 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації за звітний період. Скарга може бути подана у таких ситуаціях:

  • продавець припустився помилок під час зазначення обов’язкових реквізитів податкової накладної (далі — ПН), передбачених п.201.1 ст.201 ПКУ;
  • продавець не надав ПН чи порушив граничні строки реєстрації ПН або розрахунку коригування (далі — РК);
  • покупець порушив граничні строки реєстрації в ЄРПН РК (при коригуваннях, пов’язаних зі зменшенням суми ПДВ).

Помилки в обов’язкових реквізитах. Цікаво, що в ПКУ прямо не зазначено, що така ПН не надає покупцеві права на податковий кредит. У п.198.6 ст.198 і п.201.10 ст.201 ПКУ йдеться лише про те, що не надає права на податковий кредит накладна, не зареєстрована в ЄРПН. Звісно, це не означає, що ПН можна заповнювати абияк, адже не даремно статтею 201 передбачено обов’язкові реквізити ПН, а також процедура подання заяви зі скаргою за формою Д8 (додаток 8 до податкової декларації з ПДВ) на продавця, що припустився помилок у цих реквізитах. Проте не всі помилки в ПН позбавляють покупця права на податковий кредит. Йдеться про помилки, які не заважають ідентифікувати операцію, товари/послуги, що поставляються, період, сторони, суму податкових зобов’язань.

З огляду на це, має сенс подавати скаргу лише у разі порушень таких обов’язкових реквізитів, як дата, сума ПДВ, назва та ІПН сторін договору, коди товарів та послуг. Хоча формально можна скаржитися і у разі порушення інших реквізитів, зазначених у п.201.1 ст.201 ПКУ (наприклад, неточне зазначення номенклатури, яке не відповідає в подробицях формулюванням первинних документів, одиниць виміру чи кількості).

У п.201.10 не йдеться про помилки, допущені в РК, хоча в другій ситуації (порушення строків реєстрації) РК згадується прямо. Але не варто забувати про те, що РК є додатком до ПН, тож усе зазначене вище має застосовуватися й до нього. Адже якщо, наприклад, продавець у разі підвищення ціни на товар заповнить РК із помилками, то у покупця вочевидь виникнуть проблеми із відображенням податкового кредиту.

У своїх роз’ясненнях фіскальна служба акцентує увагу на тому, що право на податковий кредит виникає тільки після реєстрації в ЄРПН РК із виправленими реквізитами (див., наприклад, роз’яснення в Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі (ЗІР), категорія 101.13). Не можна не визнати, що це найбезпечніший варіант, тим більше що декларувати податковий кредит можна протягом 1095 днів з дати складання ПН.

А якщо покупець не помітив помилку в ПН і відобразив податковий кредит у декларації в місяці її складання? Є думка, що «чіпати» такий податковий кредит і подавати уточнюючий розрахунок не потрібно, якщо на момент перевірки вже зареєстровано РК з виправленнями. Однак на практиці покупці здебільшого подають уточнюючий розрахунок до податкової декларації.

Порушення строків реєстрації продавцем. У даному випадку маються на увазі строки реєстрації в ЄРПН, встановлені п.201.10 ст.201 ПКУ. Загалом реєструвати ПН можна й пізніше, але вже із застосуванням штрафних санкцій. Наведемо приклади.

ПРИКЛАД 1

ПН складена постачальником 17 серпня 2018 року і не зареєстрована в ЄРПН до моменту подання декларації за серпень. Покупець подає декларацію 20 вересня — в останній день подання звітності за серпень.

У даному випадку у покупця є підстава для подання скарги у складі декларації за серпень, оскільки граничний строк реєстрації ПН закінчився 15 вересня 2018 року.

ПРИКЛАД 2

ПН складена 23 серпня 2018 року і не зареєстрована в ЄРПН до моменту подання декларації за серпень. Покупець подає декларацію за серпень 10 вересня.

Оскільки строк реєстрації ПН закінчується лише 15 вересня, то у покупця немає підстав для заповнення додатка Д8 до настання цієї дати. Якщо така ПН буде зареєстрована з порушенням строку, приміром, 21 вересня, то право на податковий кредит щодо неї виникне лише у вересні та може бути використано протягом 1095 днів, починаючи з 23 серпня 2018 року (п.198.6 ст.198 ПКУ).

Тож на практиці багато платників податків подають звітність після 15 числа наступного місяця, аби переконатися в тому, що ПН звітного місяця зареєстровані в ЄРПН. Нагадаємо, що право на подання скарги зберігається за покупцем протягом 365 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації за звітний період, в якому мало місце порушення (помилки в реквізитах або відсутність реєстрації в ЄРПН). За умовами прикладу 1 цей строк відлічується з 21 вересня 2018 року.

Порушення строків реєстрації покупцем. Продавець склав РК зі зменшенням суми ПДВ (повернення товарів або передоплати, зменшення ціни), направив покупцеві, а покупець його не зареєстрував в ЄРПН у визначені строки. В даному випадку продавець не може зменшити податкові зобов’язання допоки покупець не зареєструє РК (пп.192.1.1 ст.192 ПКУ). Але він має право подати на покупця заяву із скаргою (додаток Д8) протягом 365 днів, що настають за граничним строком подання декларації за період, в якому покупець порушив строк реєстрації РК.

Отже, якщо контрагент порушує порядок заповнення ПН/РК або строк реєстрації в ЄРПН, то найкращим буде спробувати переконати його виправити помилки добровільно (на практиці чимало платників ПДВ передбачають у договорі відповідальність контрагента за порушення порядку оформлення/реєстрації ПН і РК). Але якщо, наприклад, постачальник пручатиметься, то у покупця є можливість вплинути на продавця, подавши на нього заяву зі скаргою. Звісно, подання такої заяви не означає, що право на податковий кредит вже отримано. Але при цьому буде запущено механізм впливу на продавця, який розпочинається з письмового запиту податкового органу.

Запит за скаргою

Якщо податковий орган отримує інформацію про помилки, допущені платником податків при заповненні ПН, або про порушення строків їх реєстрації (з додатків Д8 до декларацій контрагентів такого платника податків), то у нього виникають підстави направити йому письмовий запит (п.73.3 ст.73 ПКУ). Вочевидь, мається на увазі запит про надання податкової інформації, про який йдеться у п.12 Порядку № 1245(1) і зразок якого наведено у додатку 3 до Методрекомендацій № 511(2). Крім того, у податкового органу виникають підстави для проведення позапланової документальної перевірки (пп.78.1.9 ст.78 ПКУ), обов’язковість і строки якої прямо встановлено п.201.10 ст.201 ПКУ — 90 календарних днів з дня надходження заяви зі скаргою від покупця.

Виникає запитання, навіщо направляти письмовий запит, якщо може бути проведена позапланова перевірка? Загалом запит може допомогти переконатися в наявності самого порушення. Крім того, запит може підштовхнути продавця/покупця до реєстрації ПН або РК (без перевірок і штрафів). А позапланова перевірка потрібна для з’ясування достовірності й повноти нарахування ПДВ порушником за такою операцією (п.201.10 ст.201 ПКУ). У пп.78.1.9 ст.78 є застереження: позапланова перевірка проводиться лише у разі ненадання платником податків пояснень і документального підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому вказується інформація зі скарги. Таким чином, згідно з пп.78.1.9 своєчасна відповідь на запит (і реєстрація ПН/РК) може запобігти позаплановій перевірці. Строк подання інформації у відповідь на запит становить 15 робочих днів з дня, що настає за днем отримання запиту (п.73.3 ст.73 ПКУ).

Усе зазначене вище стосується й покупця, що прострочив строк реєстрації РК, на якого поскаржився продавець.

Позапланова перевірка: можливі наслідки

Як уже зазначалося, після отримання інформації від покупців про порушення платником податків порядку заповнення та/або строків реєстрації ПН/РК, податковий орган зобов’язаний провести позапланову перевірку в 90-денний строк з дати отримання скарги. Розгляньмо наслідки позапланової перевірки за скаргами для розглянутих вище ситуацій.

Помилки в обов’язкових реквізитах. Якщо позапланова перевірка виявить порушення, допущені продавцем під час заповнення обов’язкових реквізитів ПН (не лише тих реквізитів, які дають змогу ідентифікувати операцію, а усіх перелічених у п.201.1 ст.201 ПКУ), то на продавця накладається штраф у розмірі 170 грн. (абзац перший п.1201.3 ст.1201 ПКУ). Цей штраф стягуватиметься на підставі податкового повідомлення-рішення, при цьому накладення штрафу не звільняє продавця від обов’язку виправити допущені помилки.

Строк виправлення помилок у даному випадку становить 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення. Інакше кажучи, протягом 10 календарних днів продавець має скласти РК. Не надто зрозуміло, що робити з реєстрацією такого РК у ЄРПН. Але для того, аби напевно виконати вимогу про виправлення помилок протягом 10 днів, можливо, варто поквапитися і зареєструвати його у зазначений 10-денний строк. Адже складений, але не зареєстрований РК не вирішує проблему податкового кредиту у покупця. Якщо помилку допущено у шапці ПН (наприклад, не та назва покупця), то для реєстрації РК не треба «витрачати» реєстраційну суму за формулою СЕА ПДВ, адже РК нульовий.

Зовсім інша річ, коли помилку допущено в даті ПН. Така помилка РК не виправляється, а ПН з неправильною датою вважається «зайвою». Крім того, ПН з неправильною датою не можна виключити з ЄРПН. На думку податківців, продавець може виправити помилку тільки одним способом: скласти «від’ємний» РК до ПН з неправильною датою, а також скласти і зареєструвати в ЄРПН ще одну ПН — правильну.

Помилки, не виправлені протягом 10 календарних днів після отримання податкового повідомлення-рішення, тягнуть за собою накладення штрафу на продавця в розмірі від 10% до 100% від суми ПДВ, зазначеної в ПН, залежно від кількості днів невиправлення помилки (п.1201.3 ст.1201 ПКУ).

Порушення строків реєстрації продавцем. За порушення граничного строку реєстрації ПН до продавця застосовуються штрафи згідно з п.1201.1 ст.1201 ПКУ. Розмір штрафів становить від 10% до 50% включно від суми ПДВ (залежно від кількості днів, що перевищують встановлений строк реєстрації в ЄРПН).

Помилки, пов’язані з порушенням граничного строку реєстрації, виправити неможливо, тобто штрафи у будь-якому разі буде застосовано. Продавець може, звісно, зареєструвати ПН з порушенням строку, але ПКУ не зобов’язує його це робити. По суті, подання скарги в цьому випадку не має сенсу.

Порушення строків реєстрації покупцем. Згідно з п.1201.1 ст.1201.1 ПКУ штраф застосовується за порушення строку реєстрації не лише ПН, але й РК. Як відомо, при зменшенні суми ПДВ РК реєструє покупець. Тож останньому загрожує штраф від 10% до 50%.

Заповнення і подання додатка Д8

Форму додатка 8 «Заява про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов’язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування (Д8)» затверджено наказом МФУ від 28.01.2016 р. № 21.

Таблицю в додатку за потреби може заповнити як покупець, так і продавець: про допущення продавцем помилок в обов’язкових реквізитах ПН і порушення продавцем або покупцем граничних строків реєстрації ПН або РК.

До додатка Д8 мають долучатися копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що підтверджують факт сплати ПДВ продавцю, чи копії первинних документів, які підтверджують факт отримання товарів/послуг. Як це можна зробити в умовах подання декларації в електронному вигляді, у нормативних документах не зазначено. Практика свідчить, що потрібно направити з кур’єром копії документів у паперовому вигляді з супровідним листом-описом до місцевого податкового органу. Такі самі рекомендації надає й ДФС у ЗІР, категорія 101.23.


(1)Порядок періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затверджений постановою КМУ від 27.12.2010 р. № 1245 (прим. ред.).

(2)Методичні рекомендації щодо організації та проведення органами державної фіскальної служби зустрічних звірок, обміну податковою інформацією при здійсненні податкового контролю, затверджені наказом ДФС від 17.07.2015 р. № 511 (прим. ред.).