ЭКСПОРТ СЕЛЬХОЗПРОДУКЦИИ: валютные, учетные и налоговые аспекты

Для любого сельхозпредприятия выход на внешний рынок – это фактор развития бизнеса. Ведь не секрет, что цены на внешнем рынке, как правило, выше, чем на внутреннем. Поэтому сегодня поговорим о валютном контроле экспортных операций, а также об их налогообложении и отражении в бухгалтерском учете.

ВАЛЮТНЫЕ ОГРАНИЧЕНИЯ

Для государства экспорт – один из важнейших источников поступления валюты. Поэтому и контроль за поступлением валютной выручки достаточно жесткий.

Напомним, что валютному контролю подлежат только те экспортные операции, которые осуществляются на условиях отсрочки оплаты. Так, согласно ст.1 Закона Украины от 23.09.94 г. № 185/94-ВР «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте»[1] (далее – Закон № 185) выручка резидентов в иностранной валюте подлежит зачислению на их валютные счета в уполномоченных банках в сроки выплаты задолженностей, указанные в контрактах, но такой срок не может превышать 180 календарных дней с даты таможенного оформления экспортируемой продукции, то есть оформления вывозной таможенной декларации (далее – ТД).

Упомянутой нормой также установлено, что НБУ имеет право вводить на срок до шести месяцев иные сроки расчетов, нежели определенные ст.1 и 2 Закона № 185. Впрочем, по состоянию на сегодняшний день Нацбанком другие сроки не установлены, поэтому действует вышеуказанный срок (180 календарных дней).

Исчисление законодательно установленного срока расчетов по экспортной операции банк начинает со следующего календарного дня после оформления ТД (п.2.2 Инструкции № 136[2]).

В случае просрочки указанного срока предприятие-экспортер будет уплачивать пеню в размере 0,3% суммы неполученной выручки (стоимости недопоставленного товара) за каждый день просрочки, но общий размер начисленной пени не может превышать сумму неполученной выручки (ст.4 Закона № 185).

Кроме ограничения сроков поступления валютной выручки, ныне действует еще и требование об обязательной продаже части такой выручки. Так, согласно п.1 постановления НБУ от 13.12.2018 г. № 138 «О введении обязательной продажи поступлений в иностранной валюте и установлении размера обязательной продажи таких поступлений»[3] валютная выручка подлежит обязательной продаже на межбанковском валютном рынке Украины в размере 50%.

Такую обязательную продажу валюты осуществляет уполномоченный банк (то есть банк, в котором открыт валютный счет сельхозпредприятия, на который поступила валютная выручка) самостоятельно (то есть без поручения клиента) и не позднее следующего дня после поступления валюты.

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Налоговые обязательства. В соответствии с пп.«г» п.185.1 ст.185 НКУ операции плательщиков налога по вывозу товаров (сопутствующих услуг) являются объектом обложения НДС.

При этом операции по экспорту товаров (сопутствующих услуг), если их экспорт подтвержден ТД, оформленной в соответствии с требованиями Таможенного кодекса Украины, облагаются налогом по нулевой ставке (за исключением некоторых случаев, о которых пойдет речь дальше) (п.195.1 ст.195 НКУ). Датой возникновения налоговых обязательств при экспорте товаров является дата оформления ТД, удостоверяющей факт пересечения таможенной границы Украины (пп.«б» п.187.1 ст.187 НКУ).

То есть правило первого события при экспорте не применяется, и на дату получения предоплаты от нерезидента (при ее наличии) налоговые обязательства по НДС у экспортера не возникают (п.187.11 ст.187 НКУ).

Зачастую бухгалтеры задаются вопросом, на какую именно дату, указанную в ТД, следует начислять налоговые обязательства. В частности, некоторые считают, что такой датой является дата пересечения таможенной границы Украины, которая также указывается в ТД. 

Датой оформления ТД является дата завершения таможенного оформления соответствующего груза. Такая дата проставляется на соответствующей печати в графе D/J «Відмітки митного органу відправлення/призначення» формы МД-2. Следовательно, именно на эту дату следует оформить налоговую накладную (далее – НН) на экспорт.

Дата оформления ТД, как правило, предшествует дате пересечения таможенной границы, особенно в случаях, если таможенное оформление осуществляется на таможнях, удаленных от таможенной границы Украины.

Для целей определения налоговых обязательств по уплате таможенных платежей применяется официальный курс валюты Украины к иностранной валюте, установленный НБУ, действующий на 0 часов дня подачи ТД, а в случае, если ТД не подается, – дня определения налоговых обязательств (п.391.1 ст.391 НКУ).

База обложения НДС при экспорте также определяется в соответствии с вышеприведенным п.391.1. В налоговой декларации по НДС экспорт отражается в строке 2. В случае возникновения отрицательного значения НДС в связи с экспортом, предприятие будет иметь право на бюджетное возмещение НДС.

Налоговая накладная. На дату оформления экспортной ТД экспортер - плательщик НДС должен оформить и зарегистрировать в ЕРНН НН. Особенности заполнения такой НН изложены в п.8, 12 и 16 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307 (далее  – Порядок № 1307), а именно:

  • в верхней левой части в графе «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» делается отметка «X» и указывается тип причины «07» – «Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України»;
  • в графе «Отримувач (покупець)» указываются наименование (ФИО) нерезидента и через запятую – страна, в которой зарегистрирован покупатель (нерезидент), а в строке «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляется условный ИНН «300000000000»;
  • в разделе «А» табличной части в строках I и VII указывается общий объем поставки по ставке 0%;
  • в графе 3.1 раздела «Б» НН – код товара согласно УКТ ВЭД. Если экспортируется сельхозпродукция собственного производства (то есть не подакцизный и не импортный товар), то разрешается указывать только 4 первых знака этого кода;
  • в графе 8 раздела «Б» – код нулевой ставки для операций по вывозу товара за пределы Украины – 901;
  • в графе 10 раздела «Б» – объем поставки (база налогообложения) без НДС;
  • в графе 11 – сумма НДС, которая в данном случае равна нулю. Все другие графы раздела «Б» заполняются в обычном порядке.

Экспорт по ценам, ниже обычных. Как известно, база налогообложения операций по поставке самостоятельно произведенных товаров/услуг не может быть ниже обычных цен (п.188.1 ст.188 НКУ).

В связи с этим ГФС в 2015–2016 годах настаивала на том, что при экспорте товаров (продукции) по ценам, ниже базы налогообложения, на разницу следует начислять НДС по ставке 20% (см., например, письма ГФС от 27.04.2016 г. № 9529/6/99-99-15-03-02-15, от 26.01.2016 г. № 1389/6/99-99-19-03-02-15, от 27.11.2015 г. № 26089/10/28-10-06-11).

Однако, учитывая ряд судебных решений не в пользу позиции ГФС (в частности, см. постановления ВАСУ от 16.02.2016 г. № К/800/47756/15 по делу № 818/2664/15[4], от 22.03.2016 г. № К/800/48575/15[5]) налоговики изменили свою позицию в этом вопросе (см., в частности, ИНК от 21.08.2017 г. № 1695/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

А точку в этом споре поставила Обобщающая налоговая консультация, утвержденная приказом Минфина от 03.08.2018 г. № 673[6], в которой четко отмечено: «...при осуществлении операции по экспорту товара по цене ниже цены приобретения (обычной цены) такого товара, нулевая ставка НДС применяется к такой операции в целом, при условии подтверждения факта вывоза товаров в соответствующем таможенном режиме надлежащим образом оформленной таможенной декларацией».

Следовательно, если вдруг экспортные цены на сельхозпродукцию окажутся ниже обычных, то сельхозпредприятию не нужно оформлять на разницу отдельную НН, как это происходит в иных случаях (при налогообложении операции поставки по ставке 20%). В таком случае в НН, оформляемой на экспортную поставку, следует просто увеличить базу налогообложения (до уровня обычных цен).

ЭКСПОРТ СОИ И РАПСА

Как известно, с 01.09.2018 г. вступил в силу Закон № 2440[7], которым сельскохозяйственные предприятия выведены из сферы действия нормы п.63 подразд.2 разд.XX НКУ.

Напомним, что по этой норме временно освобождаются от обложения НДС операции по вывозу за пределы таможенной территории Украины в таможенном режиме экспорта:

  • соевых бобов (товарная позиция 1201 согласно УКТ ВЭД) – с 1 сентября 2018 года до 31 декабря 2021 года;
  • семян сурепки или рапса (товарная позиция 1205 согласно УКТ ВЭД) – с 1 января 2020 года до 31 декабря 2021 года.

Следовательно, для сельхозпредприятий, которые начиная с сентября 2018 года экспортируют сою (а с января 2020 г. будут экспортировать сурепку и/или рапс), сохраняется нулевая ставка НДС и, соответственно, право на получение бюджетного возмещения этого налога. Но это касается лишь тех сельхозпредприятий, которые являются производителями указанной сельхозпродукции. При этом сельхозпродукция должна быть выращена на землях сельскохозяйственного назначения, которые находятся в собственности либо постоянном пользовании таких сельскохозяйственных товаропроизводителей, или используются ими на правах аренды (субаренды) или эмфитевзиса.

А вот у сельхозпредприятий, которые кроме собственной сельхозпродукции (сои) будут экспортировать сою, приобретенную у других субъектов хозяйствования (у предпринимателей, мелких фермерских хозяйств и т.п.), права на бюджетное возмещение НДС нет.

Кроме того, они должны начислять налоговые обязательства по НДС в соответствии с п.198.5 ст.198 НКУ. Ведь по этой норме, если приобретенные с НДС товары предназначаются для использования или начинают использоваться, в частности, в операциях, освобожденных от налогообложения в соответствии со ст.197 НКУ, подразд.2 разд.ХX НКУ и международными договорами (соглашениями), то по ним следует начислять налоговые обязательства по НДС. Такие налоговые обязательства начисляются путем составления сводной НН и регистрации ее в ЕРНН. При этом база налогообложения определяется исходя из стоимости приобретения соответствующих товаров (п.189.1 ст.189 НКУ).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! 

На операцию «освобожденного» от НДС экспорта также стоит оформить НН. В графе 9 такой НН следует указать код льготы. Согласно Справочнику других налоговых льгот № 90/2 по состоянию на 01.10.2018 г., утвержденному ГФС[8], код льготы относительно экспорта:

  • сои (с 01.09.2018 г.) – 14060533;
  • сурепки и рапса (с 01.01.2020 г.) – 14060534.

На практике предприятия-экспортеры, экспортирующие приобретенные зерновые и технические культуры (в том числе сою и рапс), осуществляют экспорт приобретенной продукции не сразу после ее приобретения. Сначала накапливается значительное количество соответствующего товара, а затем (как правило, в следующих налоговых периодах) осуществляется его экспорт.

Таким экспортерам следует обратить внимание на важный нюанс. В вышеупомянутой норме п.198.5 ст.198 НКУ определено, что налоговые обязательства следует начислять даже если приобретенные товары (услуги) только предназначаются для использования в освобожденных от НДС операциях.

Это означает, если соя (ведь именно ее экспорт освобожден от НДС с 01.09.2018 г.) будет приобретаться с целью экспорта, то есть уже на момент приобретения достоверно известно дальнейшее направление ее использования (заключены экспортные контракты и пр.), то предприятию-экспортеру следует начислять «компенсирующий» НДС по п.198.5 уже в периоде ее приобретения. Ведь именно в этом периоде возникает право на налоговый кредит (если, конечно, сою приобрели у плательщика НДС).

А если предприятие откорректирует НДС аж в периоде осуществления экспорта, то оно рискует получить штраф за занижение налогового обязательства предыдущих отчетных периодов при выявлении такой ошибки налоговиками, а это – 25% суммы занижения (п.123.1 ст.123 НКУ). Однако в случае если предприятие приобретает сою не исключительно для экспорта, но и для дальнейшей реализации на территории Украины, то от указанного штрафа оно сможет отделаться, ссылаясь на то, что в момент приобретения сои не было достоверно известно направление ее дальнейшей реализации.

Кроме начисления компенсирующих налоговых обязательств по п.198.5 предприятию, которое будет осуществлять «освобожденный» от НДС экспорт, придется начислить еще и «распределительные» налоговые обязательства в соответствии с пп.199.1 ст.199 НКУ. Ведь согласно этой норме в случае если приобретенные и/или произведенные товары/услуги, необоротные активы частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично – нет, плательщик налога обязан начислить налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п.189.1 ст.189 НКУ, и составить не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать сводную НН в ЕРНН на общую сумму части уплаченного (начисленного) налога при их приобретении или изготовлении, которая соответствует доле использования таких товаров/услуг, необоротных активов в не облагаемых налогом операциях.

Например, в сентябре 2018 года сельхозпредприятие, которое ранее (в текущем и предыдущем году) освобожденных от НДС операций не осуществляло, экспортировало покупную сою без НДС. В общем объеме поставок за месяц эта поставка составляла (условно) 15%. Значит, последним днем сентября сельхозпредприятие должно было оформить сводную НН, в которой на 15% стоимости товаров (работ, услуг, основных средств), приобретенных в этом месяце с НДС и предназначенных для использования как в облагаемых НДС операциях, так и в освобожденных (расходы общего назначения), начислить НДС. То есть, если стоимость таких товаров составляла, скажем, 60000 грн. (без НДС), а НДС в сумме 12000 грн. был включен в налоговый кредит, то налоговые обязательства следует начислить на базу налогообложения 9000 грн. (60000 грн. ×15%), то есть начислить НДС в сумме 1800 грн. А по окончании года (в декабре) следует осуществить годовой перерасчет НДС[9].

Впрочем, вариантом, который позволит экспортеру избежать всех вышеупомянутых доначислений НДС, может быть экспорт по договору комиссии.

ЭКСПОРТ ПО ДОГОВОРУ КОМИССИИ

Отношения сторон, возникающие по договору комиссии, регулируются нормами главы 69 Гражданского кодекса Украины (далее – ГКУ). Так, по этому договору одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за плату совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (ст.1011 ГКУ).

В свою очередь, комитент должен выплатить комиссионеру плату в размере и порядке, установленных в договоре комиссии (ст.1013 ГКУ).

Следовательно, по договору комиссии на экспорт комитент передает комиссионеру свою продукцию, которую тот обязуется продать за границу, и полученную выручку передать комитенту. За такую услугу комитент должен уплатить комиссионеру плату в размере, установленном условиями договора (в фиксированной сумме или процент от выручки, полученной от реализованного товара). При этом право собственности на товар (сельхозпродукцию) к моменту передачи его покупателю (нерезиденту) принадлежит комитенту, как и право собственности на денежные средства, которые уплатит покупатель.

В общем случае порядок обложения НДС операций по договорам комиссии регулируется нормами п.189.3-189.5 ст.189 НКУ. Однако эти нормы не распространяются на операции по экспорту товаров за пределы таможенной территории Украины (п.189.6 ст.189 НКУ). Поэтому при передаче товара от комитента к комиссионеру налоговые обязательства по НДС у комитента не возникают (аналогичная позиция ГФС изложена в Общедоступном информационно-справочном ресурсе (ЗІР), категория 101.09).

Датой возникновения налоговых обязательств по НДС, как и при «обычном» экспорте, является дата оформления ТД (пп.«б» п.187.1 ст.187 НКУ). Значит, при получении комитентом или комиссионером авансов от покупателя-нерезидента никакие налоговые последствия по НДС не возникают. Облагаются налогом комиссионные экспортные поставки также по нулевой ставке (кроме экспорта сои, сурепки и рапса в вышеупомянутых случаях), если их экспорт подтвержден надлежащим образом оформленной ТД (пп.195.1.1 ст.195 НКУ).

К тому же в соответствии с п.200.16 ст.200 НКУ при экспорте сельхозпродукции за пределы таможенной территории Украины по договору комиссии (или аналогичным видам договоров, не предусматривающих переход права собственности на продукцию) право на применение нулевой ставки НДС и, соответственно, на получение бюджетного возмещения имеет продавец экспортной продукции – ее собственник (то есть комитент).

Из этого можно сделать вывод: если соя будет экспортироваться по договору комиссии, по которому сельхозпредприятие – производитель этой продукции будет выступать в качестве комитента, то такой экспорт должен облагаться налогом по нулевой ставке НДС, а сельхозпредприятие в свою очередь будет иметь право на бюджетное возмещение этого налога.

Комиссионное вознаграждение, которое комитент будет уплачивать комиссионеру, облагается НДС в общем порядке по ставке 20%. А именно: по «правилу первого события» или на дату оформления акта о предоставленных услугах, или на дату предоплаты (если услуги комиссионера комитент оплатил заранее) комиссионер оформляет НН и регистрирует ее в ЕРНН. Комиссионное вознаграждение не включается в таможенную стоимость экспортируемой продукции.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Порядок отражения валютных операций в бухгалтерском учете определен ПБУ-21 «Влияние изменений валютных курсов». Так, согласно п.5, 6 этого ПБУ сумма доходов, полученных (начисленных) плательщиком налога в иностранной валюте в связи с продажей товаров (выполнением работ, предоставлением услуг), в бухучете определяется следующим образом:

  • если была предварительная оплата товара – по курсу НБУ, действовавшему на начало дня даты такой предварительной оплаты;
  • если предварительной оплаты не было – по курсу НБУ на дату признания дохода (то есть по дате перехода права собственности на товар);
  •  если была частичная предоплата, то в части такой оплаты по курсу (курсам, если было несколько платежей), действовавшему на дату ее получения, а в части, по которой не было предварительной оплаты, – по курсу НБУ на дату перехода права собственности на экспортированный товар.

Кроме того, при осуществлении экспортных операций (как и других операций в иностранной валюте) следует определять курсовые разницы. Напомним, что курсовая разница – это разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах. Она определяется по монетарным статьям баланса (статьям о денежных средствах, активах и обязательствах, которые будут получены или уплачены в фиксированной (или определенной) сумме денег или их эквивалентов) на каждую дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции (п.7, 8 ПБУ-21). Немонетарные статьи отражаются в учете по курсу НБУ на дату их первоначального признания (по исторической себестоимости) и в дальнейшем не пересчитываются.

Следовательно, если первым событием является:

  • экспорт товара, то у экспортера возникает дебиторская задолженность, которая является монетарной статьей баланса, ведь она должна быть оплачена денежными средствами (если иное не предусмотрено условиями внешнеэкономического договора). Поэтому по такой задолженности следует исчислять курсовые разницы на дату осуществления операций с такой задолженностью (например, получение средств в счет ее погашения) и на дату составления баланса (ежеквартально). Положительная курсовая разница включается в доход, а отрицательная – в расходы;
  • получение аванса (предоплата от нерезидента), то у экспортера возникает кредиторская задолженность, которая является немонетарной, ведь такая задолженность будет погашаться товаром. Поэтому на дату отгрузки товара такая задолженность не будет пересчитываться и курсовые разницы не будут возникать. То есть сумму отгруженного товара следует пересчитывать в гривни по тому курсу НБУ, который действовал на момент поступления аванса.

Денежные средства от нерезидента попадают сначала на распределительный счет, с которого часть перечисляется на текущий валютный счет (50%), а часть направляется для обязательной продажи (50%) с дальнейшим зачислением гривен на текущий гривневый счет.

Как известно, средства на счете в банке относятся к активам предприятия. Ведь активы – это ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем (ст.1 Закона от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»).

Долгое время бухгалтеров волновал вопрос: можно ли считать активом предприятия инвалюту на распределительном счете? Ведь хотя эти средства и принадлежат предприятию, распоряжаться ими оно не может.

Ясность в этот вопрос внес Минфин своим приказом от 18.06.2015 г. № 573, согласно которому План счетов бухгалтерского учета, утвержденный приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291, был дополнен субсчетом 316 «Специальные счета в иностранной валюте». Этот субсчет предназначен для учета средств в инвалюте, подлежащих распределению или дополнительному предварительному контролю, в том числе сумм в инвалюте, подлежащих обязательной продаже в соответствии с законодательством.

Таким образом, средства на распределительном счете являются активами, а движение средств по этому счету – хозяйственной операцией. Следовательно, именно на дату зачисления средств на распределительный счет следует отражать уменьшение (погашение) задолженности нерезидента. Кроме того, остаток средств на распределительном счете является монетарной статьей баланса, по которой следует исчислять курсовые разницы.

В случае экспорта по договору комиссии в бухгалтерском учете комитента комиссионный товар следует учитывать отдельно от другого товара. В общем случае передача товара на комиссию отражается проводкой Дт 281 «Товары на складе» – Кт 283 «Товары на комиссии». Или же если идет речь о сельхозпродукции, то для учета сельхозпродукции, переданной на комиссию, можно открыть отдельный (свободный) субсчет, скажем, 274. В таком случае передача сельхозпродукции на комиссию будет отражаться проводкой Дт 274 – Кт 271.

Реализацию продукции комитент отражает на основании отчета комиссионера, в котором будет указана дата ее реализации, соответствующая дате оформления ТД на экспорт. Именно на эту дату комитент отражает в бухучете доход от реализации продукции и списывает на расходы ее себестоимость.

Комиссионное вознаграждение, уплачиваемое комиссионеру за предоставленные услуги, согласно п.19 ПБУ-16 «Расходы» списывается на расходы на сбыт: Дт 93 – Кт 631.

У комиссионера получение товара на комиссию отображается на забалансовом счете Дт 024 «Товары, принятые на комиссию». На дату предоставления комитенту отчета о реализации товары списываются в Кт 024.

Доходы от продажи комиссионных товаров комиссионер отражает проводкой Дт 36 – Кт 702. Поскольку полученный доход принадлежит комитенту, одновременно с этим следует сделать проводку Дт 704 «Вычеты из дохода» – Кт 685. Доход самого комиссионера – это вознаграждение по договору комиссии. Он возникает на дату подписания акта о предоставленных услугах и в бухучете отражается проводкой Дт 361 – Кт 703.

ПРИМЕР 1.

Сельхозпредприятие заключило с нерезидентом договор на поставку ему 200 т зерна по цене 170 евро за 1 т (на общую сумму 34000 евро). Нерезидент 20.11.2018 г. осуществил частичную предоплату зерна в сумме 15000 евро. ТД на экспорт зерна была оформлена 26.11.2017 г. Полная оплата поступила 03.12.2018 г. Себестоимость реализованного зерна составляет 612000 грн. Учетной политикой предприятия предусмотрен перерасчет всей суммы монетарной статьи.

Отражение таких операций в бухгалтерском учете показано в табл.1.

Таблица 1. Учет операции по экспорту зерна

№ п/п

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма евро/грн.

1

20.11.2018 г. Получена предоплата (аванс) от нерезидента на распределительный счет. Курс НБУ – 31,726 грн. за 1 евро

316

681

15000,00

475890,00

2

21.11.2018 г. Зачтено 50% валютной выручки на текущий валютный счет. Курс НБУ – 31,709 грн. за 1 евро

312

316

7500,00

237817,50 

3

Обязательная продажа 50% инвалютной выручки. Курс НБУ – 31,709 грн. за 1 евро 

334

316

 7500,00

237817,50 

4

Отражена отрицательная курсовая разница по монетарной статье баланса (распределительному счету) на дату осуществления операции (перечисления средств) 

[15000 евро х (31,726 грн. - 31,709 грн.)] 

945

316

 255,00

5

Зачтена на текущий гривневый счет сумма в гривнях, полученная от обязательной продажи валюты (за вычетом вознаграждения банка в сумме 1200 грн.). Курс продажи МВРУ – 31,65 грн. за 1 евро [(7500 евро × 31,65 грн.) - 1200 грн.]

311

334

236175,00

6

Отражено комиссионное вознаграждение банка

92

334

1200,00 

7

Отражена разница между курсами МВРУ и НБУ 

[7500 евро ×  (31,709 грн. - 31,65 грн.)]

942

334

442,50

8

26.11.2018 г. Отгружено зерно нерезиденту (оформлена ТД). Курс НБУ – 31,553 грн. за 1 евро [15000 евро × 31,726 грн. (курс на дату предоплаты) + 19000 евро × 31,553 грн. (курс на дату отгрузки)]

362

701

 34 000,00

1075397,00 

9


Списана на расходы себестоимость реализованного зерна

901

27

612000,00

10


Закрыты расчеты по авансу

681

362

15000,00

475890,00 

11

03.12.2018 г. Получена оплата за зерно. Курс НБУ – 32,06 грн. за 1 евро

316

362

 19000,00

609140,00 

12

Определена курсовая разница по монетарной статье (задолженность за экспортированную продукцию) [19000 евро х (32,06 грн. - 31,553 грн.)]

362

714

 9633,00 

13


Осуществлена продажа 50% полученной валютной выручки и зачисление 50% на валютный счет  (проводки аналогичны вышеприведенным)

...


...


...


Пример 2.

Сельхозпредприятие-комитент 01.11.2018 г. передало комиссионеру сельхозпродукцию, которую тот обязался реализовать на экспорт не ниже, чем за 50000 евро (1591000 грн.). Себестоимость продукции составляет 680000 грн. Комиссионер продал продукцию на экспорт за 50000 евро. Оформление ГТД на экспорт произошло 06.11.2018 г. По условиям договора валютная выручка поступает непосредственно комитенту. Оплата за товар (50000 евро) была получена 14.11.2018 г. Комиссионное вознаграждение составляет 156000 грн. (в т.ч. НДС – 26000 грн.). 

Бухгалтерский учет этих операций приведен в табл.2.

Таблица 2. Учет экспорта сельхозпродукции по договору комиссии

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Дебет

Кредит

Сумма,
евро/грн.

У комитента

1

02.11.2018 г. Передан товар на комиссию (по себестоимости)

274

271

680000,00

2

06.11.2018 г. Отражен доход от реализации продукции на основании отчета комиссионера о реализации товара на экспорт (курс НБУ за 1 евро – 31,853 грн.)

362

701

50000,00

1592650,00

3

Списана себестоимость продукции

901

274

680000,00

4

14.11.2018 г. Получена оплата за товар (курс НБУ за 1 евро – 31,438 грн.)

316

362

50000,00

1571900,00

5

Продано 50% валютной выручки – проводки, аналогичные приведенным в табл.1

….

….

….

6

Исчислена курсовая разница по монетарной статье баланса (задолженность нерезидента)

50000 евро × (31,853 грн. - 31,438 грн.)

945

362

20750,00

7

Начислено комиссионное вознаграждение комиссионеру на основании акта о предоставлении услуг 

93

631

130000,00

8

Отнесена сумма НДС к налоговому кредиту на основании полученной налоговой накладной

641

631

26000,00

9

Оплачено комиссионное вознаграждение комиссионеру

631

311

156000,00

У комиссионера

1

Принят товар на комиссию

024

1591000,00

2

06.11.2018 г. Отгружен товар на экспорт по ГТД (курс НБУ за 1 евро – 31,853 грн.)

362

702

50000,00

1592650,00

3

Списан товар с забалансового счета

024

1591000,00

4

Отражено исключение из дохода на сумму отгруженного товара

704

362

50000,00

1592650,00 

5

Отражен доход от предоставленных услуг комитенту, подписан акт

361

703

156000,00

6

Отражены налоговые обязательства по НДС

703

641

26000,00


[1] Данный закон утратит силу 07.02.2019 г. в соответствии с Законом Украины от 21.06. 2018 г. № 2473-VIII. Обзор изменений в валютном законодательстве см.: Рыжикова Е. Валютная либерализация: шаг навстречу субъектам ВЭД // БухгалтерияUA. – 2018. –  № 3. – С.7.

[2] Инструкция о порядке осуществления контроля за экспортными, импортными операциями, утвержденная постановлением правления НБУ от 24.03.99 г. № 136.

[3] Это постановление действует с 14.12.2018 г. до дня введения в действие Закона Украины от 21.06.2018 г. № 2473-VIII (прим. авт.). 

[4]См.:  http://reyestr.court.gov.ua/Review/56094751.

[5]См.: http://reyestr.court.gov.ua/Review/57033878.

[6]См.: БухгалтерияUA. – 2018. – № 8. – С.45.

[7]Закон Украины от 22.05.2018 г. № 2440-VIII «О внесении изменения в подраздел 2 раздела XX» Переходные положения «Налогового кодекса Украины по некоторым вопросам обложения налогом на добавленную стоимость операций по вывозу за пределы таможенной территории Украины масличных культур».

[8] См.: http://sfs.gov.ua/dovidniki--reestri--perelik/dovidniki-/54005.html.

[9]Подробнее о порядке осуществления годового перерасчета НДС см.: БухгалтерияUA. – № 25. – С.11